Contabilidad: costes, producción, coste, fabricación, indirectos, producción, costes, coste, producto, gastos, gastos, financieros, contabilidad, capitalización, resolución

TEMAS DE CONTABILIDAD: COSTES

fabricación del producto que se hayan financiado mediante una subvención; en este caso los costes asignados derivados de dicho elemento no se minorarán en el importe imputable a dicha subvención, salvaguardando así el hecho de que, con carácter general, la forma de financiar un bien no afecte a su precio de adquisición o coste de producción. Por último, en relación con estos aspectos, el valor residual negativo de los elementos del inmovilizado empleados en el proceso productivo deberá ser tenido en cuenta para la determinación del coste de producción, en la medida que se pondrá de manifiesto a lo largo de su vida útil. El apartado 2 de la norma cuarta desarrolla los criterios racionales que deben aplicarse para la imputación de los costes indirectos, a los que hace mención la norma de valoración decimotercera del Plan General de Contabilidad regulando los aspectos mínimos que garantizan la aplicación racional de la distribución de los costes indirectos (los cuales, en la práctica, presentan una importancia creciente), tomando en consideración lo siguiente: Se deben diferenciar los distintos ámbitos que constituyen la actividad de la empresa y que suceden al aprovisionamiento previo, es decir, fabricación, administración, comercialización, etc. Resultarán imputables al coste de producción del producto los costes indirectos que correspondan al ámbito de fabricación, elaboración o construcción. A este respecto, es conveniente aclarar que los costes de administración, en la medida que sean específicos de un determinado proceso de fabricación deberán asignarse al coste de producción, sin perjuicio de lo dispuesto para los gastos generales de administración o dirección, los cuales, en ningún caso, formarán parte del coste de producción del producto, tal y como establece la norma octava de la presente Resolución. En relación con la diferenciación de los costes, generalizada por la doctrina, entre costes fijos -aquellos que permanecen inalterados con el volumen de producción- y costes variables -los que están correlacionados con el volumen de producción-, conviene señalar que la posible diversidad en cuanto a la conceptuación de unos y otros debido a que el grado de variabilidad de los costes debe ser considerado con respecto a un determinado nivel de actividad productiva y para un período de tiempo concreto, junto con la existencia de costes mixtos (semivariables o semifijos y escalonados), ha determinado que se haya prescindido de esta diferenciación en la presente Resolución. Por lo que respecta a los costes de subactividad hay que resaltar que no forman parte del coste de producción, si bien la medición de la subactividad requiere un planteamiento previo de los costes en que incurre una empresa por encima de la

capacidad productiva utilizada; esto es, la subactividad recogerá aquellos costes incurridos por una empresa por la infrautilización de su capacidad productiva prevista como normal, por lo que deben ser imputados al resultado del ejercicio. Y, todo ello, sin perjuicio de que, en el caso de que la subactividad se prolongase en el tiempo, dicha circunstancia deberá ser tenida en cuenta a efectos de realizar, en su caso, las oportunas correcciones valorativas de los elementos patrimoniales afectados. Por último, señalar que es importante tener presente que los costes de producción deben ser imputados al producto hasta que éste se encuentre terminado, esto es, hasta que esté en condiciones de ser destinado al consumo final o a su utilización por otras empresas. En la norma quinta «Producción conjunta», se establecen criterios para la imputación de los costes conjuntos a dos o más productos obtenidos simultáneamente en el proceso productivo, para ello se indica que la distribución de estos costes conjuntos se realice, en la generalidad de los casos, con la orientación de que sean lo más paralelos o proporcionales a su valor neto de mercado. En este sentido, es necesario precisar que, cuando por razones de gestión se lleve a cabo una producción común, en la medida que se trata de una decisión de la empresa, el coste de producción deberá cuantificarse de acuerdo con los criterios generales. Las mermas, es decir, las pérdidas de carácter irreversible derivadas de la naturaleza de la actividad productiva en sentido amplio (desde su incorporación a la empresa hasta su salida), aparecen recogidas en la norma sexta, asumiéndose como criterio racional para su consideración contable el momento en que se produzcan, formando parte del coste de producción las originadas durante el proceso de fabricación, mientras que, por el contrario, las mermas que se produzcan en los productos terminados no forman parte del coste de producción del producto y se reflejarán como una pérdida del ejercicio en que tengan lugar. En el caso de que se produzcan pérdidas de carácter extraordinario, éstas se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias de acuerdo con dicha naturaleza. En la norma séptima se regula el tratamiento de los gastos de comercialización, los gastos posteriores a la venta del producto, así como de las dotaciones a las provisiones para otras operaciones de tráfico -que estarán reflejadas como «Provisión para otras operaciones de tráfico» en el pasivo del balance-, indicando que no forman parte del coste de producción del producto, en la medida que se trata de costes que no se corresponden con el período de fabricación. Por su parte, la norma octava se dedica a los gastos generales de administración o dirección, estableciendo, como regla general, que no formarán parte del coste de producción, sin perjuicio de lo indicado para los costes de administración

específicos del ámbito de fabricación. En tal sentido, en la letra a) «Trabajos auxiliares para ejecución de obras» del apartado 5 «Normas particulares de existencias» de la norma de valoración decimotercera de la quinta parte de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas constructoras, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de enero de 1993, se recoge el tratamiento que debe aplicarse a las instalaciones generales y específicas, así como a los gastos de retirada, liquidación de obras y otros, que puede servir de orientación para diferenciar los gastos de administración generales y los específicos al proceso de fabricación. En la norma novena de esta Resolución se permite incorporar los gastos financieros como mayor valor del inmovilizado en curso y de las existencias de ciclo largo en curso, esto es, aquellas existencias cuyo proceso de fabricación sea superior a un año, sin tener en cuenta las interrupciones. Si bien dicha opción no aparece reflejada expresamente respecto de las existencias en la norma de valoración decimotercera de la quinta parte del Plan General de Contabilidad tanto el fondo económico subyacente en las existencias de ciclo largo de producción como el tratamiento recogido en la norma de valoración segunda de la quinta parte de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994, han impulsado a incluir el mismo criterio en esta Resolución. De la misma manera, el procedimiento asumido para la capitalización de los gastos financieros es el establecido en la referida norma de valoración segunda de la quinta parte de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, el cual se basa en el contenido de la norma sexta de la Resolución de 30 de julio de 1991, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material. Se incluyen los siguientes criterios generales para la capitalización de gastos financieros: Se incorporarán como mayor valor de los activos los gastos financieros devengados hasta el momento en que las existencias de ciclo largo estén en condiciones de ser destinadas al consumo final o a su utilización por otras empresas y hasta la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado en construcción. Se deberá suspender la capitalización de los gastos financieros durante las interrupciones que se produzcan en el proceso de fabricación o construcción. El límite de la capitalización de los gastos financieros es el valor de mercado o de reposición de los respectivos activos, por lo que el exceso de los gastos financieros devengados respecto de los citados valores deberá ser registrado como gasto del ejercicio. En lo referente al contenido de la norma décima, «Diferencias de cambio en

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